La regla del ?Solve et Repete?: Un privilegio procesal para el fisco

Jueves, 25 de junio de 2015

 

 

La regla del ?Solve et Repete?:

Un privilegio procesal para el fisco

 

Autor: Dra. Gabriela D?Ambrocio, M.Sc.*

 

1.      Concepto y alcance de la regla del ?solve et repete?.

 

La regla del solve et repete se traduce de la manera más simple en la frase ?pague primero y reclame después?, esto significa que el sujeto pasivo o supuesto deudor tributario sobre el cual se ha llegado a determinar una obligación, una sanción o una multa, está compelido a pagarla previamente a ejercer su derecho de acción ya sea en la vía administrativa o en la contenciosa.

 

Al respecto, el profesor Rubén Spila, señala ?el solve et repete es un principio según el cual, cuando la administración tributaria impone el pago de impuestos a un contribuyente mediante una determinación de oficio, este no puede impugnarlo judicialmente si no abona la suma correspondiente?[i].

 

En concordancia, Fernando Garrido Falla, al referirse a la operacionalización del solve et repete en los actos administrativos de liquidación de obligaciones tributarias, de manera rígida dice: ?La impugnación de cualquier acto administrativo que implique liquidación de un crédito a favor del Estado, solo es posible si el particular se aviene a realizar previamente el pago que se discute.[ii]?

 

En cuanto a su alcance, es preciso señalar que la regla del solve et repete opera como consecuencia del principio de legalidad que ampara a los actos administrativos tributarios y del carácter de ejecutoriedad que detentan los mismos,  por medio del cual se condiciona el accionar judicial de los derechos tributarios controvertidos, a su pago previo, con el fin de  recaudar de manera oportuna los recursos para evitar que se altere el normal funcionamiento de los servicios públicos y el cumplimiento de los cometidos que la administración debe atender;  dicho de otro modo, es un requisito que debe cumplirse previo a impugnar jurisdiccionalmente un acto determinativo de obligación tributaria, y consiste en el pago de dicha acreencia o de una parte de ella al sujeto activo de la misma y una vez realizado el pago (solve), puede repetírselo (repete), esto último siempre y cuando exista sentencia ejecutoriada que deje sin efecto el acto administrativo de determinación respectivo.

 

2.      Los privilegios en favor del Fisco.

 

Los privilegios -sean jurídicos o procesales- de la Administración Tributaria, conllevan implícita la idea de desigualdad, pues se traducen en una situación de superioridad del Estado frente a sus administrados, que se encuentra plenamente reconocida en el ordenamiento jurídico infraconstitucional. Así los actos administrativos tributarios a pesar de ser una actividad reglada e impugnable, por el solo hecho de provenir de la Administración  Pública del Estado, están investidos de las presunciones de legitimidad y ejecutoriedad (privilegio jurídico),  condiciones que constituyen la base para reconocerlos como válidos y exigir  su aplicación inmediata[iii]. Al privilegio señalado, se le debe agregar la existencia de ciertos presupuestos normativos que exigen el afianzamiento o consignación de la obligación tributaria como un requisito indispensable para hacer cesar las medidas cautelares que se ordenen en procedimientos de ejecución o en el trámite de la acción contencioso-tributaria; o, para suspender el procedimiento de ejecución en el trámite de excepciones a la coactiva[iv]  (privilegio procesal). 

3.       Argumentación jurídica respecto de la naturaleza y legitimidad  de la regla del ?solve et repete?

 

Respecto de la naturaleza y fundamento del instituto del ?solve el repete? o ?pague primero y reclame después?, no hay consenso entre los doctrinarios tributarios y administrativistas, tanto es así que,  la discusión  ha recurrido a los más diversos argumentos jurídicos, para justificar desde el punto de vista teórico la legitimidad de la institución.

 

La tesis Política, según sus expositores Mattirolo, Quarta, Moffa, Chiovenda, Uckmar, Scandale, argumenta: ?El ?solve et repete? es un ?privilegio? establecido a favor del fisco, inspirado en una ?necesidad? de orden práctico, consistente en evitar que se entorpezca la normal  recaudación de los  tributos?[v]. Es decir, se debe impedir la dilación en el pago de los tributos, a fin de que la actividad estatal no resulte perturbada.

 

La tesis Administrativista, expuesta por Mortara y Giannini, sostienen que: ?El ?solve et repete?? es una disposición ?excepcional? con virtualidad para invertir los principios procesales ordinarios, y colocar la ?ejecución? con anterioridad a la decisión. En tal sentido la regla se exhibe como un ?complemento lógico? de las limitaciones al ejercicio del poder jurisdiccional sobre los actos de la Administración, ya que no puede reformarlos ni modificarlos?[vi]

 

La tesis procesalista distingue dos vertientes: la primera, liderada por Grau[vii], considera al ??solve et repete?? como una cuestión prejudicial cuya inobservancia impedía la constitución o nacimiento de la relación procesal, es decir es un presupuesto de la acción. Para otros procesalistas como De Mendizábal y Allende[viii], el principio constituye una excepción procesal, es decir, no se trata de un presupuesto de la acción, sino de una condición para que el juez pueda conocer sobre el fondo del asunto.

 

Finalmente, la tesis autonomista desarrollada por Giannini sostiene que: ?El contenido de esta norma y las consecuencias prácticas que de ella derivan, son cosa distinta del principio de la ejecutoriedad de la pretensión tributaria,  siendo una norma peculiar del derecho tributario, con la finalidad de resultar un medio para impedir que el particular pida en juicio la tutela de su derecho sin el pago previo del tributo, ejerciendo sobre él una presión para obligarlo a cumplir, en            tiempo oportuno, la obligación resultante de la liquidación.[ix]? En esta misma línea Zingali, señala que la regla sólo actúa en defensa de los intereses inmediatos de la administración tributaria, desbaratando ?la táctica dilatoria de los contribuyentes astutos, dispuestos a perturbar la justicia con tal de retrasar el pago?[x]?

 

4.      Argumentación jurídica crítica a la regla del ?solve et repete?

 

La exigencia de pago llámese afianzamiento o consignación, ya sea en una fracción o porcentaje o de la totalidad de la ?supuesta? deuda tributaria, se encasilla en el instituto del pago previo, el cual es arbitrario e injustificado, pues basta precisar que se establece una ejecución antes de que exista una decisión judicial de fondo, garantizándose el interés fiscal en detrimento del contribuyente. 

La regla del requerimiento del previo pago o solve et repete, entendida como afianzamiento, caución o consignación previa,  ha merecido el repudio unánime de la doctrina.

Así, para Spisso: ??.deviene inadmisible la obligación de pago de una deuda fiscal determinada por la Administración sin que exista la posibilidad de que un tribunal de justicia evalúe siquiera la procedencia de la suspensión de la intimación formulada por el organismo fiscal?[xi].

 

García de Enterría, es un ?sorprendente y abusivo requisito (?) radicalmente contradictori(o) con el principio del derecho a la tutela judicial efectiva[xii]?

 

Villegas lo califica ?como un ?inicuo instrumento de tortura? llamado a desaparecer?[xiii].

 

OVIEDO señala que el Congreso de la Asociación Internacional de Tributaristas Italianos, pidió, pura y simplemente, la supresión del ?solve et repete? por considerarse "una institución cuyo único fundamento es un privilegio opresivo en favor del fisco, que constituye un verdadero caso de denegación de justicia.[xiv]"

 

SOTO KLOSS, lo califica como ??fatídico resabio de épocas estadistas, irrespetuosas de los derechos de las personas?[xv]?

 

GIULANI FONROUGE, manifiesta: ?Si se aplicase la regla del solve et repete como requisito procesal se violaría el más elemental derecho de defensa, equivaldría a que se aplique la pena primero, para luego juzgar su legalidad?[xvi]?

 

Este pago previo violenta no solo el derecho a la tutela judicial efectiva que conlleva per se, el  acceso  a la Administración de Justicia,  sino los derechos de igualdad formal y material, de defensa, de seguridad jurídica,  así como  los principios de gratuidad de la justicia y la presunción de  inocencia[xvii]. Su sólo enunciado devela la contradicción con los derechos reconocidos en la Constitución ecuatoriana, constituyéndose en una barrera de tipo económico que obstaculiza la seguridad jurídica, que menoscaba la igualdad y que impide garantizar el libre acceso al sistema de administración de justicia con observancia de un debido proceso y con la certeza de la eficacia de las sentencias.

 

En conclusión, el pago previo o ?solve et repete?, es una regla, es decir un presupuesto normativo que protege de manera arbitraria el interés fiscal, limitándose a asegurar el cobro de los créditos en favor del estado, anteponiendo el principio de eficacia recaudatoria por sobre el principio de la seguridad jurídica, lo cual se traduce en un obstáculo de orden económico que desenmascara la existencia de graves desigualdades procesales que crean un sentimiento de  desconfianza hacia el administrado y limitan su acceso a la justicia y tutela judicial efectiva. 

 

5.      El estado de la cuestión: la regla del ?solve et repete? hic et nunc

 

Para verificar la inclusión de la regla del solve et repete en el marco jurídico tributario ecuatoriano, es necesario remitirse a dos normas jurídicas vigentes y a una sentencia dictada por la Corte Constitucional, que constituye jurisprudencia obligatoria.

5.1. La Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria en el Ecuador.

 

Esta ley fue dictada por la Asamblea Nacional y publicada en el Tercer Suplemento del Registro Oficial No. 242-TS, de 29 de diciembre de 2007, que en su Art. 7 dispone que se agregue un artículo innumerado al Art. 233 del Código Tributario, mediante el cual se dispone de manera obligatoria el afianzamiento en las acciones y recursos que se deduzcan contra actos determinativos de obligación tributaria, procedimientos de ejecución y en general contra todos aquellos actos y procedimientos en los que la administración tributaria persiga la determinación o recaudación de tributos y sus recargos, intereses y multas. Este afianzamiento consiste en que previo a   presentar una acción al Tribunal Distrital de lo Fiscal, el sujeto pasivo sea este contribuyente o responsable debe rendir  una caución equivalente al 10% de la cuantía, que de ser pagada en numerario, será     entregada a la Administración Tributaria demandada. Esta norma fue sometida al control de constitucionalidad por parte del órgano de cierre en esta materia, la misma que dictó la sentencia que será revisada en líneas subsiguientes.

 

5.2. Sentencia No. 014-10-SCN-CC, en el Caso No. 0021-09-CN y acumulados dictada por la Corte Constitucional del Ecuador para el período de transición.

 

Este organismo atendiendo varias consultas a nivel nacional, al amparo de la figura del control concreto de constitucionalidad[xviii] respecto de la antinomia existente entre el Art. 7 de la Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria en el Ecuador, que impone la necesidad de rendir caución del 10%  por acciones o recursos contra actos de determinación tributaria, procedimientos de ejecución y oros; y, la Norma Suprema, específicamente la contenida en el Art. 75, que garantiza el acceso gratuito a la justicia y la tutela judicial, efectiva, imparcial y expedita, resuelve por una parte que la caución prevista en la norma en cuestión, en sí no constituye un costo o gasto en perjuicio del administrado, ya que se trata de una garantía, un valor restituible[xix]. Por otro lado, la Corte realiza un test de idoneidad  respecto de la norma y determina que es posible limitar el acceso a la justicia, en virtud de que la caución del 10% persigue dos fines legítimos y por tanto constitucionales, cuales son: a) Evitar el abuso del derecho de acción al acudir injustificadamente a la justicia, poniendo en peligro los principios de eficacia y eficiencia; y, b) Evitar la evasión del cumplimiento de obligaciones tributarias[xx]. Es importante destacar que esta sentencia, divide el contenido del derecho a la tutela judicial efectiva en tres momentos a saber: 1. El acceso a la jurisdicción; 2. El debido proceso; y, 3. La eficacia de la sentencia; en consecuencia, manifiesta que la exigencia de la caución per se no es una norma inconstitucional, pero sí limita el acceso a la jurisdicción (primer momento) al ser requerida al tiempo de la presentación de la demanda y por eso considera que si esta garantía (caución del 10%) es exigida una vez que la demanda haya sido calificada, no se verificaría una violación a tal derecho. El  argumento  que  fundamenta esta decisión se circunscribe a la necesidad que tiene el Estado de asegurar  la  determinación y cobro de tributos para contribuir a la construcción  de  una  cultura  tributaria que ayude a la ciudadanía en general[xxi].

 

Finalmente, al amparo de uno de los principios que rige el control de constitucionalidad previsto en el Art. 76 numeral 6 de la Ley Orgánica de Garantía Jurisdiccionales y Control Constitucional, referido a la declaratoria de inconstitucionalidad como  de última ratio, procede a declarar la constitucionalidad condicionada de la referida norma, disponiendo que dicha caución sea presentada no al momento de interponer la demanda, sino una vez que la misma haya sido calificada.

           

5.3. Ley de Fomento Ambiental y Optimización de los Ingresos   del Estado.

 

Con fecha 24 de octubre del 2011, el Presidente de la República, remite a la Asamblea Nacional el ?Proyecto de Ley de Fomento Ambiental y Optimización de los Ingresos del Estado? calificado de urgente en materia económica. La Asamblea Nacional el 17 de noviembre del 2011, expide una Resolución Legislativa que niega el trámite del Proyecto de Ley, en virtud de que no cumplía con los requisitos previstos en la Ley Orgánica de la Función Legislativa[xxii]. Sin embargo, el Presidente de la República, Eco. Rafael Correa y el titular de la Asamblea de ese entonces,  Fernando Cordero, objetaron la validez de la resolución emitida por la Asamblea, forzando la promulgación de dicho Proyecto de Ley como Decreto Ley, de conformidad con el Art. 140 de la Constitución[xxiii],  el mismo que fue publicado en el Suplemento del    Registro Oficial No. 583 el 24 de noviembre del 2011.

 

Este contenido normativo, fue sometido en el mismo año 2011 al control de constitucionalidad a través del control concreto, tanto por los abogados como por los jueces, en unos casos de oficio y en otros a pedido de parte, así como también se presentaron demandas de inconstitucionalidad de norma,  sin que hasta la presente fecha el órgano de cierre en materia constitucional se haya pronunciado[xxiv].

Las  objeciones planteadas por los diversos sectores de la sociedad, referidas a los contenidos del Decreto Ley, pueden resumirse de la siguiente manera:

 

a)      La de Fomento Ambiental y Optimización de los Ingresos del Estado, tiene como objeto principal la reforma en materia tributaria, no obstante contiene también en su parte final disposiciones que reforman el Código de Procedimiento Civil, la Ley de Hidrocarburos y la Ley de Minería, es decir, el alcance de esta norma se expande hacia cuatro  materias distintas, en total y absoluto menoscabo del Art. 136 de la Constitución[xxv].

 

b)      El Decreto Ley inobserva las disposiciones previstas en los Arts. 120 numeral 7 y 301 de la Constitución, en los cuales se dispone que la creación, modificación o supresión de tributos, es una atribución propia de la Asamblea Nacional aunque la iniciativa esté a cargo de la Función Ejecutiva, con la formalidad de que el ejercicio de esta atribución, debe plasmarse en una ley, a fin de cumplir con el principio tributario de reserva de ley.

 

c)      La citada norma jurídica, en la Disposición Cuarta para el Cobro Eficiente de las Acreencias del Estado, señala que la suspensión  de la ejecución coactiva en el trámite de excepciones, operará previa la consignación de la cantidad a que asciende la deuda, sus intereses y costas, aún en el caso de que dichas excepciones propuestas versaren sobre falsificación de documentos o sobre prescripción de la acción.

La Disposición Sexta del Decreto Ley, señala: ?Si el deudor no acompaña a su escrito de excepciones la prueba de consignación, no se suspenderá el procedimiento coactivo y el juicio de excepciones seguirá de esa forma.? Es precisamente esta disposición la que recoge el principio del ?solve et repete?, al exigir la consignación del 100% de la obligación tributaria dentro del trámite de excepciones a la coactiva, vulnerando los derechos al acceso gratuito a la justicia, a la tutela judicial efectiva,  a la igualdad formal y material y a la seguridad jurídica.

 

Finalmente, la Décima regla del Cobro Eficiente de las Acreencias del Estado, contenida en la Ley de Fomento Ambiental, señala que la aplicación de la norma será aún en las demandas o juicios de excepciones presentados con anterioridad a la vigencia de esta reforma, otorgando un plazo improrrogable e inmediato de 10 días para que los deudores, sus herederos, fiadores o más obligados, cumplan en consignar el 100% de la obligación, sus intereses y costas. En caso de que tal condición no se verifique en el plazo previsto, los administradores de justicia en el término de veinticuatro horas improrrogables, deberán disponer la conclusión y archivo del proceso coactivo (obviamente en favor del Estado). Si esta disposición no se cumpliere, los juzgadores de los distintos niveles, Secretarias y Secretarios, serán inmediatamente destituidos de sus funciones por el Consejo Nacional de la Judicatura.

En este apartado puede observarse como se le otorga a la norma un efecto retroactivo en perjuicio de los administrados, menoscabando el principio de irretroactividad de la ley.

 



[i] SPILA GARCÍA, Rubén. Derecho Procesal Tributario. Editar. Buenos Aires ? Argentina. 1991.

[ii] GARRIDO FALLA, Fernando. Tratado de Derecho Administrativo. Edición 4ª,  Volumen I, Parte General. Instituto de Estudios Políticos. Madrid ? España. 1966. P. 541

[iii] Cfr. Art. 10 y Art. 82 de la Codificación del Código Tributario.

[iv] Cfr. Art. 248 y Art. 285 Ibídem; y,  Disposición Cuarta para el cobro eficiente de las acreencias del Estado, contenida en la Ley de Fomento Ambiental y Optimización de los ingresos del Estado, publicada en el Registro Oficial Suplemento No. 583 de 24 de noviembre del 2011.  Vale la pena también mencionar como otro privilegio procesal, el  Art. 90 del Código Orgánico Tributario que fue reformado por la Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria en el Ecuador, publicada en el  Registro Oficial Suplemento 242  del 29-12-2007, que introdujo el recargo del 20% a toda determinación tributaria que sea realizada por parte de la administración tributaria.  

[v] Doctrina Judicial Tributaria Comentada.  Tomo 5. Editorial Juris. Dirección General  RESCIA DE LA HORRA, Clara.  Argentina. 2000. P. 55

[vi] Doctrina Judicial Tributaria Comentada. Ob. Cit. P. 56

[vii] GRAU, citado por ROSSO, Fernando en:  El ?solve et repete? en el Derecho Tributario Argentino. Universidad Abierta Interamericana. 2004. p. 19

[viii] GRAU, Ob. Cit. P. 19

[ix] VALDES COSTA, Ramón. Instituciones de Derecho Tributario. Depalma. Buenos Aires ? Argentina. 1992. P. 227

[x] ZINGALI: El principio "solve et repete" en Italia y en España, "Revista de Derecho Financiero" No. 23. Año.  1956. EN: OVIEDO, José María. La Decadencia de la Regla ?solve et repete? y la Doctrina del Consejo de Estado. Versión Electrónica disponible en: impuestosdiplo.wikispaces.com/file/view/Solve+et+repete.pdf

[ 22.07.2013].

[xi] SPISSO, Rodolfo. Derecho Constitucional Tributario.  2da. Edición.  Depalma.  Buenos Aires ? Argentina. 2000, p. 536.

[xii] GARCÍA DE ENTERRÍA, Eduardo y RAMÓN FERNÁNDEZ, Tomás. Curso de Derecho Administrativo. Tomo  II. Editorial  Palestra-Temis, Bogotá, 2008. p. 608

[xiii] VILLEGAS, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Editorial Astrea.  Buenos Aires, 2005. p. 515.

[xiv] OVIEDO, José María. La Decadencia de la Regla ?solve et repete? y la Doctrina del Consejo de Estado. Versión Electrónica disponible en: impuestosdiplo.wikispaces.com/file/view/Solve+et+repete.pdf  [22.07.2011].

[xv] SOTO KLOSS, E. El Solve et Repete. Notas sobre un Resabio Absolutista en el Estado Constitucional de Derecho. Revista Ius Publicum, Nº 6, 2001, p.82.

[xvi] GIULANI FOUNROUGE, Carlos M. Acerca del Solve et Repete. Revista Jurídica Argentina La Ley. 1990. P 616

[xvii] Esta  definición  sigue  el enfoque del tratadista Dromi, José Roberto en su obra  ?Institucionales de Derecho Administrativo? P. 146, quien manifiesta que el ?solve et repete?,  traba o imposibilita al contribuyente el recurso ante la justicia lo obliga prácticamente a someter su reclamo al órgano jurisdiccional administrativo, que es difícilmente un juzgador imparcial, en tanto es parte interesada.  Desde el  punto de vista de  doctrinarios como Liz Zanoni y Aguirre,  se rechaza la aplicación del principio del ?solve et repete?, ya que consideran que es inadmisible que quien no puede satisfacer la pretensión jurídica de la administración acreedora, no pueda obtener su pronunciamiento sobre la legitimidad del acto que le impone una obligación a su juicio ilegal. Debemos recordar que en la legislación ecuatoriana, la administración tributaria puede perseguir por vía de ejecución, el pago de su crédito, el mismo  que tiene dos aristas: a) El cumplimiento de la obligación si el deudor tiene la solvencia necesaria;  o, en su defecto, b) La administración tributaria puede adoptar las medidas cautelares que correspondan.

 

[xviii] El Art. 428 de  la Constitución de la República del Ecuador, señala que ?Cuando una jueza o juez, de oficio o a petición de parte, considere que una norma jurídica es contraria a la Constitución o a los instrumentos internacionales de derechos humanos que establezcan derechos más favorables que los reconocidos en la Constitución, suspenderá la tramitación de la causa y remitirá en consulta el expediente a la Corte Constitucional, que en un plazo no mayor a cuarenta y cinco días, resolverá sobre la constitucionalidad de la norma. Lo temas referidos a la finalidad del control concreto de constitucionalidad, el procedimiento y efectos del fallo, son regulados en los Arts. 141, 142 y 143 de la Ley orgánica de Garantías Jurisdiccionales y Control Constitucional.

[xix] Cfr. Sentencia No. 014-10-SCN-CC dictada por la Corte

Change password



Loading..